Tal y como se esperaba, por fin se tienen noticias sobre el controvertido tema de las sanciones excesivas por falta de presentación del Modelo 720 – declaración de bienes y derechos en el extranjero. Recientemente ha sido publicada la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC) de fecha 14 de febrero de 2019, en la que se anula la sanción del 150% de la ganancia patrimonial imputada por el valor de los bienes en el extranjero a un contribuyente que no presentó en plazo su declaración, dado que se determina que este incumplimiento no acarrea culpabilidad por su parte.
Esta ausencia de culpabilidad se comprueba debido a que el contribuyente, a pesar de no haber presentado el modelo 720 cuando tuvo obligación de hacerlo, lo hizo tiempo después, en el año 2014, momento en el que presentó la declaración de IRPF del ejercicio 2013 en el que debía figurar la venta de sus bienes ubicados en Suiza (activos), generándole una ganancia de la que debía justificar su origen y tributar por ella.
La cuestión controvertida se debe a que la norma no hace ningún tipo de distinción entre aquellos contribuyentes que, aún estando fuera de plazo, presentaban el modelo 720 declarando sus bienes en el extranjero, y aquellos que deliberadamente incumplían esta obligación para ocultarlos y no tener que tributar por ellos en el momento de imputarlos en su declaración de IRPF, sancionándoles a ambos de igual forma. Esta falta de presentación del modelo 720 trae como consecuencia que dichos bienes, al no aparecer en el patrimonio del contribuyente, no se integrarían en los rendimientos de su declaración de renta como ganancias patrimoniales no justificadas, y, por tanto, no estarían sometidas a tributación, teniendo como consecuencia la comisión de una infracción muy grave que se sanciona con una multa del 150% de la cuota íntegra que resultaría en esa declaración de IRPF.
Destacamos de la resolución la expresión “el conocimiento de la norma no supone de forma automática la concurrencia de culpabilidad”, en la línea de la conocida expresión “La ignorancia de las leyes no excusa de su cumplimiento” del artículo 6 del Código Civil, entendiéndose que debe apreciarse un cierto grado de culpabilidad, que debe manifestarse durante el procedimiento sancionador. Destacamos también de las conclusiones que “Para empezar, el interesado sí cumplió con su obligación de presentar la Declaración de bienes y derechos en el extranjero, aunque lo hiciera fuera de plazo, sin requerimiento previo de la Administración. Era una obligación que suponía una novedad en el ordenamiento tributario español, y el primer período al que afectó fue el de 2012, justamente la declaración que se presentó. Cabe presumir que, dada la situación del contribuyente –jubilado y no declarante de IRPF- , así como la ausencia de otras fuentes de renta (la Inspección no las ha puesto de manifiesto, a pesar de haber realizado una comprobación de alcance general), no se viera normalmente necesitado de asesoramiento tributario para el cumplimiento de sus obligaciones fiscales. Sólo en 2014, al presentar la declaración de IRPF 2013 como consecuencia de la venta de los activos de Suiza, es cuando se plantea la existencia de una obligación informativa incumplida, y, aunque fuera de plazo, se procede a la presentación de la Declaración.
Por ello, la intención de defraudar por parte del contribuyente no ha quedado demostrada, en la medida en que puso en conocimiento de la Administración la existencia de sus bienes en el extranjero.”
Otra resolución del TEAC, que al parecer no tuvo tanta publicidad como la citada anteriormente, de fecha 16 de enero de este año, resuelve un tema semejante, en el que un contribuyente presentó fuera de plazo el modelo 720 del ejercicio 2012, pero no regularizó la declaración de IRPF del año 2012 en el que deberían aparecer los bienes declarados en el extranjero, por lo que se inicia un procedimiento de comprobación e investigación en el ámbito del IRPF. Este procedimiento concluye con la imposición de sanción del 150% sobre la cuota correcta resultante de incluir los bienes como una ganancia de patrimonio, además de la sanción correspondiente a la presentación extemporánea del modelo 720, que no se anula.
En este asunto, como en el mencionado anteriormente, la sanción del 150% también es anulada dado que no se aprecia culpabilidad por parte del contribuyente, que a pesar de presentar fuera de plazo, intentó cumplir con su obligación, sin requerimiento por parte de la Administración, y aportó toda la documentación relacionada con sus bienes en el extranjero: “En consecuencia, se considera cumplido el requisito del art. 39.2 IRPF, 2º párrafo, en la medida en que existen suficientes indicios para entender acreditado que la titularidad de los bienes que la Sra. Dx… tenía en el extranjero en 2012 se correspondía con rentas declaradas. Por lo que no procede la imputación de ganancia patrimonial alguna ni la liquidación practicada.”